会计中级考试答案解析「中级会计题目及解析」
借款费用（二）
借款费用的计量
（一）借款利息资本化金额的确定
在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列方法确定：
1.专门借款
为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。
专门借款利息费用的资本化金额
=专门借款当期（资本化期间）实际利息费用－当期将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益
【提示】：（1）专门借款利息资本化金额不与资产支出相挂钩，但是需要符合资本化要求的期间。
（2）专门借款要考虑闲置，在资本化期间计算利息费用时，与专门借款有关的利息收入应冲减借款费用资本化的金额，费用化期间应冲减财务费用。
【教材例13解析】：专门借款
1、2012年12月31日：
专门借款发生的利息总额=3000×5%＋6000×6%÷2=330（万元）
短期投资收益=1500×0.5%×6＋4000×0.5%×6=165（万元）
借：在建工程 165
应收利息（银行存款） 165
贷：应付利息 330
2、2013年6月30日：
专门借款发生的利息总额=3000×5%÷2＋6000×6%÷2=255（万元）
短期投资收益=500×0.5%×6=15（万元）
借：在建工程 240
应收利息（银行存款） 15
贷：应付利息 255
【单选题】A公司为建造厂房于2017年4月1日从银行借入4000万元专门借款，借款期限为2年，年利率为6%，不考虑借款手续费。该项专门借款在银行的存款年利率为3%，2017年7月1日，A公司采取出包方式委托B公司为其建造该厂房，并预付了2000万元工程款，厂房实体建造工作于当日开始，预计工程建造期为2年。该工程因发生施工安全事故在2017年8月1日至11月30日中断施工，2017年12月1日恢复正常施工，至年末工程尚未完工。该项厂房建造工程在2017年度应予资本化的利息金额为( )万元。
A.40 B.90 C.120 D.30
【答案】D
【解析】由于工程于2017年8月1日至11月30日发生非正常中断且连续超过3个月，应暂停资本化，
2017年资本化期间为2个月(7月和12月);
2017年度应予资本化的利息金额=4000×6%×2/12-2000×3%×2/12=30(万元)。
2.一般借款
为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。一般借款要考虑占用。
资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。有关计算公式如下：
一般借款利息费用资本化金额
=累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数×所占用一般借款的资本化率
资产支出加权平均数=Σ（每笔资产支出金额×该笔资产支出实际占用天数/会计期间涵盖天数）
所占用一般借款的资本化率=所占用一般借款加权平均利率
=所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数
所占用一般借款本金加权平均数
=Σ（所占用每笔一般借款本金×每笔一般借款在当期所占用的天数/当期天数
【例】：资产支出加权平均数的计算：
某企业用于建造符合资本化条件的资产的一般借款支出情况如下：
2018年1月1日支出100万元；
3月1日支出80万元；
12月1日支出40万元；
2019年1月1日支出50万元；
7月1日支出90万元。
则：2018年一般借款累计支出加权平均数
=100×360/360 80×300/360 40×30/360=170（万元）
2019年一般借款累计支出加权平均数
=（100 80 40）×360/360 50×360/360 90×180/360=315（万元）
【例】：一般借款资本化率的计算：
某企业于2018年1月1日开工建造一项固定资产，2019年12月31日该固定资产全部完工并投入使用，假定该企业未取得专门借款，期间该企业共有两笔一般借款。
2017年7月1日借入的800万元，借款年利率为8%，期限3年。
2018年7月1日借入的500万元，借款年利率6%，期限3年。
则：一般借款2018年的资本化率
=（800×8% 500×6%÷12×6）÷（800 500÷12×6）=7.52%
一般借款2019年的资本化率
=（800×8% 500×6%）÷（800 500）=7.23%
【教材例14解析】：一般借款
所占用一般借款的资本化率=所占用一般借款加权平均利率
=所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数
=（2000×6%＋10000×8%）÷（2000＋10000）=7.67%
1、2012年12月31日：
2012年一般借款资产支出加权平均数
=Σ（每笔资产支出金额×该笔资产支出在当期所占用天数/当期天数）
=1500×360/360＋3500×180/360=3250（万元）
2012年利息支出资本化金额=3250×7.67%=249.2750（万元）
2012年利息费用总额=2000×6%＋10000×8%=920（万元）
借：在建工程 249.2750
财务费用 670.7250
贷：应付利息 920
2、2013年6月30日：
2013年资产支出加权平均数=Σ（每笔资产支出金额×该笔资产支出在当期所占用天数/当期天数）
=8500×180/360=4250（万元）
2013年利息支出资本化金额=4250×7.67%=325.9750（万元）
2013年利息费用总额=（2000×6%＋10000×8%）÷2=460（万元）
借：在建工程 325.9750
财务费用 134.0250
贷：应付利息 460
【教材例15解析】：专门借款＋一般借款
所占用一般借款的资本化率 = 所占用一般借款加权平均利率
=所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数
=（2000×6%＋10000×8%）÷（2000＋10000）=7.67%
1、2012年12月31日：
2012年专门借款利息资本化金额=3000×5%－1500×0.5%×6=105（万元）
2012年一般借款资产支出加权平均数
=Σ（每笔资产支出金额×该笔资产支出在当期所占用天数/当期天数）=2000×180/360=1000（万元）
2012年利息支出资本化金额=1000×7.67%＋105=181.7（万元）
2012年利息费用总额=3000×5%＋2000×6%＋10000×8%=1070（万元）
借：在建工程 181.7
财务费用 843.3
应收利息 45
贷：应付利息 1070
2、2013年6月30日：
2013年专门借款利息资本化金额=3000×5%×180/360=75（万元）
2013年一般借款资产支出加权平均数
=Σ（每笔资产支出金额×该笔资产支出在当期所占用天数/当期天数）
=5500×180/360=2750（万元）
2013年利息支出资本化金额=2750×7.67%＋75=285.9250（万元）
2013年利息费用总额=（3000×5%＋2000×6%＋10000×8%）÷2=535（万元）
借：在建工程 285.9250
财务费用 249.0750
贷：应付利息 535
【计算分析题】甲股份有限公司（以下简称甲公司）拟自建一条生产线，与该生产线建造相关的情况如下：
资料一：2018年1月1日，甲公司发行公司债券，专门用于筹建生产线建设资金。该公司债券为3年期分期付息、到期还本债券，面值3000万元，票面年利率5%，发行价格为3069.75万元，另在发行过程中支付中介机构佣金150万元，实际募集资金净额2919.75万元，实际年利率6%。
资料二：甲公司除上述所发行公司债券外，还存在两笔流动资金借款：一笔于2017年10月1日借入，本金为2000万元，年利率6%，期限为两年；另一笔为2017年12月1日借入，本金为3000万元，年利率7%，期限为18个月。
资料三：生产线建造工程于2018年1月1日开工，采用外包方式进行，预计工期1年。有关建造支出情况如下：
2018年1月1日，支付建造商1000万元；2018年5月1日，支付建造商1600万元；2018年8月1日，支付建造商1400万元。
资料四：2018年9月1日，生产线建造工程出现人员伤亡事故，被当地安检部门责令停工整改，至2018年12月底整改完毕。工程于2019年1月1日恢复建造，当日向建造商支付工程款1200万元。建造工程于2019年3月31日完成，并经有关部门验收，试生产出合格产品。为帮助职工正确操作使用新建生产线，甲公司自2019年3月31日起对一线员工进行培训，至4月30日结束，共发生培训费用120万元。该生产线自2019年5月1日起实际投入使用。
资料五：甲公司将闲置专门借款资金投资固定收益理财产品，月收益率0.5%。
本题中不考虑所得税等相关税费以及其他因素。
要求：（1）判断该在建工程的资本化期间并说明理由。
（2）编制发行债券的会计分录。
（3）计算2018年专门借款及一般借款应予资本化的利息金额，编制与借款利息相关的会计分录。
（4）计算2019年专门借款及一般借款利息应予资本化的金额及固定资产入账金额。
【解析】（1）资本化期间为2018.1.1--2018..8.31及2019.1.1--2019.3.31
（2）借：银行存款 2919.75
应付债券——利息调整 80.25
贷：应付债券——面值 3000
（3）2018年专门借款：
2018年专门借款利息费用总额=2919.75×6%=175.19（万元）
2018年闲置专门借款用于短期投资取得的收益=（2919.75-1000）×0.5%×4＋（2919.75-1000-1600×0.5%×3=43.19（万元）
2018年专门借款利息费用资本化金额=2919.75×6%×8÷12－43.19=73.60（万元）
2018年借款利息的费用化金额（暂停资本化期间）=2919.75×6%×4÷12=58.4（万元）
借：财务费用 58.4
在建工程 73.6
应收利息 43.19
贷：应付利息 150
应付利息——利息调整 25.19 （175.19-3000×5%）
2018年一般借款：
2018年一般借款的利息资本化率=（2000×6%＋3000×7%）÷（2000＋3000）=6.6%
2018年累计资产支出加权平均数=（1000 1600 1400-2919.75）÷12×1=90.02（万元）
2018年一般借款利息的资本化金额=90.02×6.6%=5.94（万元）
2018年一般借款利息费用总额=2000×6%＋3000×7%=330（万元）
借：财务费用 324.06
在建工程 5.94
贷：应付利息 330
（4）
2019年专门借款利息费用资本化金额
=（2919.75 25.19）×6%÷12×3=44.17（万元）
2019年第一季度一般借款利息资本化率（年）=6.6%
2019年累计资产支出加权平均数
=（1000 1600 1400－2919.75 1200）÷12×3=570.06（万元）
2019年一般借款利息费用资本化金额=570.06×6.6%=37.62（万元）
固定资产入账金额
=1000 1600 1400 73.6 5.94 1200 44.17 37.62=5361.33（万元）
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